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  郑老师 铂略讲师 2016-05-16 09:11

  企业取得土地使用权时，应以取得时支付的价款及相关税费确认为无形资产，在筹建期需要摊销。

  摊销方法：

  首先筹建期包括非厂房建设期和厂房建设期

  非厂房建设期直接计入管理费用—开办费（无形资产摊销）

  厂房建设期摊销要看看企业执行的什么会计核算制度

  一、执行新《企业会计准则》

  《企业会计准则第6号——无形资产》应用指南中对此做出了规定：企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。

  自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。

  企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。

  《企业会计准则讲解》——第七章无形资产对此作出了进一步明确：

  　　企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：

  　　1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本；

  　　2.企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产核算。

  　　企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其转为投资性房地产。

  因此，，对于企业自行建造厂房建设期的土地使用权，应当与建筑物分别进行处理，单独核算，并进行摊销，而不进入厂房成本形成固定资产以折旧的形式摊销。　

  二、执行《企业会计制度》或《小企业会计制度》

  《企业会计制度》第四十七条规定的：“企业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。

  由此可见：执行《企业会计制度》的企业，应将土地使用权的账面价值全部计入在建工程成本，与固定资产一起以折旧的形式摊销。

  若土地使用权的预计使用年限高于房屋、建筑物的预计使用年限，根据财会[2001]43号文件的规定：“如果土地使用权的预计使用年限高于房屋、建筑物的预计使用年限的，在预计该项房屋、建筑物的净残值时，应当考虑土地使用权的预计使用年限高于房屋、建筑物预计使用年限的因素，并作为净残值预留，待该房屋、建筑物报废时将净残值中相当于尚可使用的土地使用权价值的部分，转入继续建造的房屋、建筑物的价值，如果不再建造房屋、建筑物的，则将其价值转入无形资产进行摊销。

  这里需要注意的是：如果在厂房建设期开始就将全部无形资产账面价值转入在建工程时，那么就要等到厂房或建筑物竣工完工转入固定资产后，才能以折旧的形式摊销，建设期间没有摊销，改变了会计制度对土地使用权所规定的“在预计使用年限内分期平均摊销”的方法，同时也与税法规定的直线摊销法出现了差异。造成会计和税法的差异，在年终所得税汇算时调整应纳税所得额的麻烦。

  建议土地使用权结转在建工程的时点确定为工程竣工并达到预定可使用状态，从而使得整个建造固定资产的前后一直没有停止对土地使用权的摊销，避免了进行纳税调整的困难和麻烦。