一、发布这个文件的背景和意义是什么

    这是一个解决全面营改增后出现的若干具体问题的文件，包含了九个不同层面的内容，其中部分问题牵涉面很广，意义重大，如预付卡征税问题、限售股解禁转让的买入价确定问题等，这些问题在实践中非常普遍，如何处理之前并没有明确规定，基层税务机关和纳税人在具体执行时很容易发生争议，纳税人也容易产生税务风险。所以，这份文件虽然名义上只是总局发的一个征管性质的文件，但其实是一个非常重要的文件。

二、53号公告对其他个人出租不动产缴纳增值税的规定

    根据36号文的规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。同时，根据有关文件规定，增值税小规模纳税人月销售额不超过3万元（含）的，可以免征增值税。该政策执行至2017年12月31日。

    《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）规定其他个人采取预收款形式出租不动产，取得的预收租金收入，可在预收款对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入不超过3万元的，可享受小微企业免征增值税优惠政策。

    比较来看，老规定说的是其他个人出租不动产“采取预收款形式”，可以在对应的租赁期内平均分摊。新规定说的是“采取一次性收取租金的形式”，同样可以在租金对应的租赁期内平均分摊，其原则是一致的，一次性收取租金，扩大了原来只有预收款才可以平摊的适用范围，一次性收取，可以是预收，也可以是时候收取。

三、53号公告对预付卡如何缴纳增值税的规定

    预付卡，现在在日常生活中的应用非常普遍，文件对预付卡的增值税问题进行明确，解决了实务中困扰很多企业的大问题。

    预付卡增值税问题的产生，主要是因为有了预付卡，就出现了发卡者、货物和服务的销售者以及消费者三重关系，有的还要加上售卡者另外一层关系。售卡者售卡时取得收入往往需要开具发票，但货物和服务销售此时却并未发生，而销售货物和服务的企业并不是售卡者，在销售货物和服务时也并不是从消费者收取收入，一般是和发卡者结算，因此，在销售收入确认、纳税义务发生时间、发票开具和抵扣等方面出现了诸多难点，基于此，总局出台了该项规定。对预付卡，53号公告区分单用途商业预付卡和多用途支付机构预付卡，分别做了不同的规定，但规定基本相同。单用途商业预付卡业务按照以下规定执行：

1.单用途卡发卡企业或者售卡企业（以下统称“售卡方”）销售单用途卡，或者接受单用途卡持卡人充值取得的预收资金，不缴纳增值税。售卡方可按照本公告第九条的规定，向购卡人、充值人开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

    53号文第九条《商品和服务税收分类与编码（试行）》中的分类编码增加“未发生销售行为的不征税项目”，用于纳税人收取款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产的情形。

    未发生销售行为的不征税项目”下设601 “预付卡销售和充值”、602“销售自行开发的房地产项目预收款”、603 “已申报缴纳营业税未开票补开票。

    使用“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”，不得开具增值税专用发票。

    单用途卡是指发卡企业按照国家有关规定发行的，仅限于在本企业、本企业所属集团或者同一品牌特许经营体系内兑付货物或者服务的预付凭证。发卡企业是指按照国家有关规定发行单用途卡的企业。售卡企业，是指集团发卡企业或者品牌发卡企业指定的，承担单用途卡销售、充值、挂失、换卡、退卡等相关业务的本集团或同一品牌特许经营体系内的企业。

2.售卡方因发行或者销售单用途卡并办理相关资金收付结算业务取得的手续费、结算费、服务费、管理费等收入，应按照现行规定缴纳增值税。

3.持卡人使用单用途卡购买货物或服务时，货物或者服务的销售方应按照现行规定缴纳增值税，且不得向持卡人开具增值税发票。

4.销售方与售卡方不是同一个纳税人的，销售方在收到售卡方结算的销售款时，应向售卡方开具增值税普通发票，并在备注栏注明“收到预付卡结算款”，不得开具增值税专用发票。

    售卡方从销售方取得的增值税普通发票，作为其销售单用途卡或接受单用途卡充值取得预收资金不缴纳增值税的凭证，留存备查。其次，支付机构预付卡（以下称“多用途卡”）业务按照以下规定执行：

1.支付机构销售多用途卡取得的等值人民币资金，或者接受多用途卡持卡人充值取得的充值资金，不缴纳增值税。支付机构可按照本公告第九条的规定，向购卡人、充值人开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。支付机构是指取得中国人民银行核发的《支付业务许可证》，获准办理“预付卡发行与受理”业务的发卡机构和获准办理“预付卡受理”业务的受理机构。多用途卡是指发卡机构以特定载体和形式发行的，可在发卡机构之外购买货物或服务的预付价值。

2.支付机构因发行或者受理多用途卡并办理相关资金收付结算业务取得的手续费、结算费、服务费、管理费等收入，应按照现行规定缴纳增值税。

3.持卡人使用多用途卡，向与支付机构签署合作协议的特约商户购买货物或服务，特约商户应按照现行规定缴纳增值税，且不得向持卡人开具增值税发票。

4.特约商户收到支付机构结算的销售款时，应向支付机构开具增值税普通发票，并在备注栏注明“收到预付卡结算款”，不得开具增值税专用发票。支付机构从特约商户取得的增值税普通发票，作为其销售多用途卡或接受多用途卡充值取得预收资金不缴纳增值税的凭证，留存备查。

四、分析

1.购卡人购卡时只能取得普通发票，持卡消费时商户也不能开具增值税发票，购卡人无法获得抵扣。

2.《成品油零售加油站增值税征收管理办法》（国家税务总局令第2号）规定：发售加油卡､加油凭证销售成品油的纳税人在售卖加油卡､加油凭证时,应按预收账款方法作相关账务处理,不征收增值税;预售单位在发售加油卡或加油凭证时可开具普通发票,如购油单位要求开具增值税专用发票,待用户凭卡或加油凭证加油后,根据加油卡或加油凭证回笼记录,向购油单位开具增值税专用发票｡接受加油卡或加油凭证销售成品油的单位与预售单位结算油款时,接受加油卡或加油凭证销售成品油的单位根据实际结算的油款向预售单位开具增值税专用发票。

3.根据中国人民银行令〔2010〕第2号《非金融机构支付服务管理办法》第二十三条规定支付机构接受客户备付金时，只能按收取的支付服务费向客户开具发票，不得按接受的客户备付金金额开具发票。第四十二条：支付机构有下列情形之一的，中国人民银行分支机构责令其限期改正，并给予警告或处1万元以上3万元以下罚款：（六）未按规定向客户开具发票的。此处存在法条之间的冲突。

五、53号公告对限售股解禁流通后对外转让如何确定买入价的规定

    按照36号文规定，金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。对限售股如何确定买入价，全面营改增实施以来没有明确。

    此次53号公告规定单位将其持有的限售股在解禁流通后对外转让的【个人从事金融商品转让业务，免征增值税，即个人转让持有的限售股，不征增值税】，按照以下规定确定买入价：

1.上市公司实施股权分置改革时，在股票复牌之前形成的原非流通股股份，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司完成股权分置改革后股票复牌首日的开盘价为买入价。

2.公司首次公开发行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司股票首次公开发行（IPO）的发行价为买入价。

3.因上市公司实施重大资产重组形成的限售股，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价。

六、53号公告对银行提供贷款服务按期计收利息的规定

    53号公告规定银行提供贷款服务按期计收利息的，结息日当日计收的全部利息收入，均应计入结息日所属期的销售额，按照现行规定计算缴纳增值税。目前，银行提供贷款服务比较常见的是按季结息，按季度结息的，每季度末月的20日为结息日，次日付息。结息日银行计收的利息，不论是否实际收到，均应当计入当期（季度）银行的销售额，计算缴纳增值税。

    需注意的是，36号文规定，金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

七、53号公告还对按季度纳税问题的规定

    53号公告规定按照《中华人民共和国增值税暂行条例》《营业税改征增值税试点实施办法》《中华人民共和国消费税暂行条例》及相关文件规定，以一个季度为纳税期限的增值税纳税人，其取得的全部增值税应税收入、消费税应税收入，均可以1个季度为纳税期限。

    根据36号文规定以一个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。假设某银行2016年8月对外出售了一幢房产，则出售房产取得的收入可以和银行取得的贷款服务等其他各类收入一起，按季度申报缴纳增值税。

八、53号公告对2016年17号公告的修改

    原总局2016年第17号公告第七条 纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需提交以下资料：

1.《增值税预缴税款表》；

2.与发包方签订的建筑合同原件及复印件；

3.与分包方签订的分包合同原件及复印件；

4.从分包方取得的发票原件及复印件。

    现53号公告规定《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号发布）第七条规定调整为纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：

1.与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；

2.与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；

3.从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。

    原来规定纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，要提供总包合同、分包合同原件以及分包方开来的发票原件，实务中纳税人提供原件由于各种原因很难操作，所以此次修改成复印件并加盖印章，原件不需要再提供。

九、53号公告对《商品和服务税收分类与编码（试行）》中的分类编码的调整

    《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）附件《商品和服务税收分类与编码（试行）》中的分类编码调整以下内容，纳税人应将增值税税控开票软件升级到最新版本（V2.0.11）。调整的内容共11项。例如：3040803“人力资源服务”下新增304080301“劳务派遣服务”和304080399“其他人力资源服务”。

    纳税人在开票软件升级后，根据自身的业务，按照调整以后的新版商品和服务分类编码进行开票。需要提醒打击重点关注的是最后分类编码调整的最后一项内容，即：增加6“未发生销售行为的不征税项目”，用于纳税人收取款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产的情形。“未发生销售行为的不征税项目”下设601 “预付卡销售和充值”、602“销售自行开发的房地产项目预收款”、603 “已申报缴纳营业税未开票补开票”。使用“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”，不得开具增值税专用发票。

    上述最后一项，和前面预付卡销售和充值时未确认收入但需要开票保持连贯，明确发售预付卡属于“未发生销售行为的不征税项目”，售卡时开票税率栏填写“不征税”，同时，“未发生销售行为的不征税项目”还增加了“销售自行开发的房地产项目预收款”一栏内容，实务中房产企业开发房地产收到的预付款因为要按照3%缴纳增值税，而此时是否需要开票、如何开票各地闹得沸沸扬扬，各地自行出台的房产企业销售自行开发的房地产取得的预收款开票方法十分混乱，现在得到了统一和明确。9.1以后，房地产企业销售自行开发的房地产受到的预收款，开票时税率栏填写“不征税”，分类编码选择 “销售自行开发的房地产项目预收款”。

十、53号公告执行

    公告自2016年9月1日起施行，此前已发生未处理的事项，按照本公告规定执行。2016年5月1日前，纳税人发生本公告第二、五、六条规定的应税行为，此前未处理的，比照本公告规定缴纳营业税。第二条是个人出租不动产一次性收取租金，第五条是限售股解禁对外转让的买入价，第六条是银行提供贷款服务按期计收利息。需要注意的是，对2016年5月1日前发生的上述三种应税行为，如果尚未处理，应当按照本公告规定缴纳营业税。

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