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  李老师 铂略答疑讲师 2018-12-24 13:52

  您好，（一）核定征收期间，工程已完工且已经决算但未收工程款的处理：开票给发包方按核定征收处理

  由于核定征收企业所得税的建筑企业在核定征收企业所得税期间，往往会计核算不健全，成本核算不准确，大量的成本没有发票只有白条入成本，所以核定征收企业所得税的建筑企业一旦改为查账征收企业所得税的情况下，在核定征收期间的建筑企业发生的施工劳务已经决算且未收工程款，等到查账征收企业所得税期间才收到核定征收期间已决算的发包方拖欠的工程款，建筑企业要按照查账征收方式计算企业所得税，将缴纳缴高的企业所得税。

  《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局2018年公告第28号）第十二条企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票（以下简称“不合规发票”），以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证（以下简称“不合规其他外部凭证”），不得作为税前扣除凭证。第十六条企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。基于此税收政策规定，建筑企业在查账征收企业所得税期间，对核定征收企业所得税期间已经发生的成本支出，通过从第三方购买的发票不可以作为税前扣除凭证在企业所得税前扣除。

  因此，为了降低企业所得税负担，规避税收风险，建筑企业在核定征收企业所得税期间发生的与发包方已经工程结算且发包方拖欠的工程结算款，在改为查账征收之前，一定要开发票给发包方按照核定定率征收企业所得税的办法，结清企业所得税。

  （二）核定征收期间已经完工未决算项目的收入处理：改为查账征收前进行决算，按核定征收处理

  1、建筑企业在税法上已经完工未决算项目的的企业所得税收入确定

  《企业所得税法实施条例》第二十三条规定，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号第二条企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。其中提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）交易的完工进度能够可靠地确定；（3）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：（1）已完工作的测量；（2）已提供劳务占劳务总量的比例；（3）发生成本占总成本的比例。基于以上税收政策规定，建筑企业在核定征收期间已经完工未决算的项目，根据完工百分比法确认企业所得税收入的办法规定，已经构成企业所得税收入确认和依法缴纳企业所得税的纳税义务。

  2、建筑企业已经完工未决算项目的增值税收入或增值税纳税义务时间的确定

  财税[2016]36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》四十五条第一项规定：增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：“纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。基于此税收政策规定，建筑企业已经完工未决算项目的增值税纳税义务时间确定分为以下两种情况：

  第一，如果建筑企业与发包方的建筑合同中没有约定：工程款支付的时间为工程决算后支付，则建筑企业已经完工未决算项目的增值税纳税义务时间为建筑服务完成的当天。

  第二，如果建筑企业与发包方的建筑合同中约定以下内容：工程款支付的时间为工程决算后支付，则建筑企业已经完工未决算项目的增值税纳税义务时间为建筑企业与发包方进行决算后收到工程款的时间。

  3、建筑企业核定征收期间已经完工未决算项目的企业所得税收入处理

  通过以上建筑企业已经完工未决算项目的企业所得税和增值税收入的确定分析可知，建筑企业核定征收企业所得税期间发生的已经完工未决算项目，已经发生企业所得税的纳税义务，基于核定征收企业所得税期间的建筑企业，一般会计核算不健全，发生的成本支出都没有发票，大部分成本支出都是白条收据入账的考虑，在改为查账征收企业所得税之后，为了避免多缴纳企业所得税的风险，建议建筑企业在核定征收企业所得税改为查账征收前，务必与发包方进行工程决算，向发包方开具增值税发票，按核定定率征收企业所得税处理。

  2、打算开一部分的发票，在今年申报企业所得税时按照未开票收入，将全部工程申报纳税，明年在给业主开票时，确认增值税的收入，不确定企业所得税收入，这样资金压力小一点。

  以上两种方式那种更好、风险更小，如果采取第二种，明年纳税申报表由B类变为A类申报会不会出现问题，同时采用第二种会导致增值税和企业所得税差额巨大，会不会造成新的税务风险。

  答：两种方法均不妥。

  不可能在2018年企业所得税申报时按未开票收入核定征收企业所得税，而不进行增值税申报；也不可能在2019年开具增值税发票仅申报增值税，而不申报查账征收企业所得税。因为目前税务部门不断强化风险管理，充分运用大数据实现网络巡查，可以对增值税申报收入与企业所得税申报收入进行比对，将上述比对异常信息通过风险预警平台发布，要求主管税务机关核实。如果账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

  【政策依据】

  《中华人民共和国税收征收管理法》

  第六十二条  　纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。

  第六十三条  　纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

  扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

  3、对核定变查账，对建筑业有没有好的建议

  答：建筑业实行查账征收企业所得税的，须重点关注和排查以下几点：

   　　1、有否不按规定的结算方式及时结转工程结算收入。

  　　2、有否未按规定取得发票或未取得发票，以白条计入成本费用的情况。

  　　3、有否违反财务会计制度规定，将不属于材料成本的费用、支出或损失挤入材料成本，虚增材料成本。

  　　4、有否将材料成本部分费用提前挤入生产成本（如将采购保管费等直接列入“管理费用”或“辅助生产”等）。

  　　5、有否不按规定归集和核算加工改制材料的成本。

  　　6、有否不按规定的方法正确核算发出材料的数量和成本。

  　　7、有否虚构工程成本项目的“材料量”、“人工费”、“机械施工费”以及其他直接和间接费用。

  　　8、工资费用等工程成本有否按规定的范围和标准进行列支。

  　　9、是否按规定的核算程序和方法对工程成本与期间费用进行归集和分配。

  　　10、是否工程结算收入与工程结算成本不对应，有否将当期未办理工程价款结算的未完工程成本提前结算成本。

  　　11、有否重复列支税金。

  　　12、有否出现税金串户，将个人所得税等项目挤入税前列支，挤占利润的现象。

  　　13、“坏账损失”、“业务接待费”等期间费用有否按规定的范围和标准进行列支。

  　　14、投资收益中属于税后利润的联营企业分回利润和股息收益（股息、红利），在投资企业所得税税率高于接受投资企业所得税税率的情况下，有否计算补缴企业所得税。

  　　15、有否将购建“固定资产”等资本性支出在税前扣除。

  　　16、有否将无形资产受让、开发支出在税前扣除。

  　　17、有否将违法经营的罚款和被没收的财物损失在税前扣除。

  　　18、有否将税收滞纳金、罚款在税前扣除。

  　　19、有否将非公益、救济性捐赠以及各种赞助支出在税前扣除。

  　　20、灾害事故损失的赔偿有否从实际损失中扣除后才在税前列支。

  　　21、有否在税前扣除与收入无关的支出。