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  王老师 总局稽查局人才库成员 2021-12-15 11:16

  你的问题涉及以下几个环节的财税处理：

  1、2011年收购加油站。

  2、2021年1月对加油站评估增值。

  3、2021年1月增资。

  4、2021年1月资产整体转让。

  具体处理如下

  一、资产收购的财税处理

  1、会计处理

  会计准则规定：

  资产收购的转让方可视为通过非货币性资产交换取得长期股权投资，其初始投资成本的确定以《企业会计准则第2号-长期股权投资》和《企业会计准则第7号-非货币性资产交换》两个具体准则来规范。

  （1）企业合并形成的长期股权投资：乙公司取得丙公司的控制权，乙公司对丙公司初始投资成本的确定按照《企业会计准则第2号-长期股权投资》的规定进行处理；该情况下需区分该项合并属于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并。

  （2）非企业合并情况下通过非货币型资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应按照《企业会计准则第7号-非货币性资产交换》准则来确定。

  资产收购的受让方以股权支付、非股权支付或者两者组合的形式作为支付对价，所取得的固定资产、存货等经营资产，适用《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第1号——存货》、《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》等，按照取得非现金资产的公允价值进行初始计量。

  借：固定资产

  贷：实收资本——

  资本公积——资本溢价

  2、资产收购的税务规定：

  一般性税务处理

  根据 财税[2009]59号 《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，企业资产收购属于一般性税务处理条件的，按以下规定处理：

  （1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。

  （2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。

  （3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。

  二、资产评估增值的财税处理

  主要分为以下三种情况，每种不同情况下业务本质不同，会计处理不同，涉税处理也自然不同：资产未发生转移，仅为特自知则知之zzzz殊需要作出的评估增值；投资等资产重组过程中的资产评估增值；国企改制上市过程中的资产评估增值。

  情形：资产未发生转移，仅为特殊需要的评估增值。比如由于融资的需要，对于企业持有的土地房产进行评估，这部分评估增值如果不进行会计处理，仅仅向金融机构提供评估报告，自然没有任何问题，不涉及任何税收风险。会计一般处理：

  借：无形资产或固定资产

  贷：资本公积

  依据企业所得税法实施条例第五十六条，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。因为企业没有取得实际收入，资产也未发生实际交易，不需要交纳企业所得税。但这可能会造成会计上的折旧调整和税法折旧扣除的 ，所得税税前扣除依然只能认可历史成本，评估增值部分不做收入，也不得在税前扣除。

  三、增资会计处理

  对于被投资企业

  收到的为投资款或者非货币性资产：

  借：银行存款

  贷：实收资本（股本）

       资本公积-资本溢价（股本溢价）

  收到的为股东以其持有的一项股权：

  借：长期股权投资

  贷：实收资本（股本）

  资本公积-资本溢价（股本溢价）

  资本公积转增资本：

  借：资本公积-资本溢价（股本溢价）

  贷：实收资本（股本）

  对于投资企业

  借：长期股权投资

  贷：银行存款

  四、资产整体转让

  （一）受让方的会计处理

  受让方以发生权益工具，或者以其持有的控股子公司股权作为对价，以及与其他非股权支付额组合一并支付对价，所取得的固定资产、无形资产、无形资产、存货等经营资产，分别适用：企业会计准则第4号及指南——固定资产、企业会计准则第6号及指南——无形资产、企业会计准则第1号及指南——存货、企业会计准则第7号及指南——非货币性资产交换等，按照取得非现金资产的公允价值进行初始计量。

  （二）转让方的会计处理

  转让方以非现金资产作为对价取得受让方的股权，按照企业会计准则第2号及指南——长期股权投资、企业会计准则第20号及指南——企业合并对长期股权投资进行初始计量。

  转让方以非现金资产作为对价取得受让方持有的控股子公司的全部或部分股权，如果转让方对受让方实施控制，应按照企业会计准则第20号及指南——企业合并对长期股权投资进行初始计量。如果不构成控制，应按照企业会计准则第7号及指南——非货币性资产交换作帐。

  （三）资产整体转让的税收处理

  1、增值税。

  企业整体产权转让是包包含企业资产、债权、债务及劳动力一并进行转让。与单纯的销售货物、不动产、无形资产等有着本质的区别，并且其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售货物、不动产、转让无形资产的行为完全不同。根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为，属于不征收增值税项目。《财政部、国家税务总局关于落实降低企业杠杆率税收支持政策的通知》（财税〔2016〕125号）规定，在企业重组过程中，企业通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力，一并转让给其他单位和个人，其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为，符合规定的，不征收增值税。企业产权转让是将企业的全部或者部分资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让，因此，其涉及的不论是动产、不动产以及土地使用权等的转移，均不属于增值税的征税范围。

  “整体转让企业资产、债权、债务及劳动力”只是“转让企业全部产权”的表现形式，而且仅仅是其中的一种表现形式。当企业的投资者转让企业全部产权，但被转让企业可以不注销，由于被收购企业只是股东发生了变更，企业资产所有权并未发生转移，自然不会涉及到增值税问题。当企业的投资者转让企业全部产权，被转让企业注销，此时，被转让企业的资产、债权、债务及劳动力必然要转移到收购方。涉及到被合并企业的应税货物所有权的转移，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。

  2、土地增值税。

  根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则规定：转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物(即转让房地产)具有法定增值额的应当依法缴纳土地增值税。缴纳土地增值税是以发生产权转移为标志，如果产权未发生转移，不征收土地增值税。因此，企业整体产权转让，如果仍以原企业法人名义持续经营，房地产产权并未发生转移，则不属于土地增值税征税范围。但如果企业整体产权转让后原有企业注销，则属于吸收合并范畴，是否缴纳土地增值税应当区分情况。根据《财政部、税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税〔2018〕57号）规定，按照法律规定或者合同约定，两个或两个以上企业合并为一个企业，且原企业投资主体存续的，对原企业将房地产转移、变更到合并后的企业，暂不征土地增值税。投资主体存续，是指原企业出资人必须存在于改制重组后的企业，出资人的出资比例可以发生变动。也就是说，企业整体产权转让并且原企业注销的，原投资人不再存续的情况下，则应当缴纳土地增值税。

  3、企业所得税。

  企业整体产权转让，如果原企业法人并未注销，继续以原企业名义继续经营，其实质属于企业合并，被合并企业继续存续。根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）的规定，合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。

  企业合并税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定，企业合并，当事各方应按一般性税务处理规定：

  1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。

  2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

  3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。但企业合并同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：

  （一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

  （二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。

  （三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

  （四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。

  （五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

  企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

  根据上述规定，企业整体产权转让符合特殊性税务处理的，转让方不确认所得或损失，存续企业按照以被转让资产的原有计税基础确定，尚未弥补的亏损可以延续到存续企业继续弥补；企业整体产权转让不符合特殊性税务处理规定的，视同以公允价值销售，确认所得或损失，存续企业以公允价值确认计税基础。但尚未弥补的亏损不得在存续公司进行税前弥补。

  4、契税。

  《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。第二条规定，本条例所称转移土地，房屋权属是指下列行为：(一)国有土地使用权出让；(二)土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；(三)房屋买卖；(四)房屋赠与；(五)房屋交换。前款第二项土地使用权转让，不包括农村集体土地承包经营权的转移。由此可见，企业整体产权转让后，原企业法人存续的情况下，由于未发生土地、房屋权属的转移，因此，不属于契税征税范围。但企业整体产权转让，原有企业法人注销，则属于企业吸收合并范畴。根据《财政部、税务总局关于继续支持企业、事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税〔2018〕17号）的规定，两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属，免征契税。投资主体相同，是指公司分立前后出资人不发生变动，出资人的出资比例可以发生变动。因此，企业整体产权转让并且原企业注销的，原投资人不再存续的情况下，则应当缴纳契税。

  5、印花税。

  企业产权转让协议不属于印花税列举的征税范围，但企业整体产权转让涉及产权转移的，根据《印花税暂行条例》的规定：“产权转移书据按所载金额万分之五贴花。包括财产所有权和版权、商标专有权、专利权、专有技术使用权等转移书据，均应当按规定缴纳印花税。”但根据《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税〔2003〕183号）的规定，企业因改制签订的产权转移书据免予贴花；对于资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花。